一、綜合型物流企業(yè)的物流成本核算模式構(gòu)建

1.會(huì)計(jì)科目的設(shè)置

筆者認(rèn)為對(duì)于物流業(yè)務(wù)繁多的綜合型服務(wù)企業(yè)不應(yīng)將所有物流成本都列在費(fèi)用一欄中，應(yīng)該將其單獨(dú)核算。筆者認(rèn)為，設(shè)置物流成本的會(huì)計(jì)科目，應(yīng)將按物流范圍分類(lèi)與按物流功能分類(lèi)相結(jié)合，即先設(shè)置物流成本總賬科目，以供應(yīng)物流費(fèi)，生產(chǎn)物流費(fèi)，銷(xiāo)售物流費(fèi)，回收物流費(fèi)，廢棄物流費(fèi)，委托物流費(fèi)，向其他企業(yè)支付的物流費(fèi)為二級(jí)科目。二級(jí)科目下方按要求設(shè)置以下三級(jí)科目：運(yùn)輸費(fèi)，保管費(fèi)，搬運(yùn)裝卸費(fèi)，包裝費(fèi)，流通加工費(fèi)，物流信息費(fèi)，物流管理費(fèi)，流動(dòng)資金占用費(fèi)，存貨風(fēng)險(xiǎn)費(fèi)，存貨保險(xiǎn)費(fèi)。并按費(fèi)用支付形態(tài)（材料費(fèi)，人工費(fèi)，維護(hù)費(fèi)，一般經(jīng)費(fèi)，特別經(jīng)費(fèi)，其他費(fèi)用）設(shè)置專(zhuān)欄。“物流成本”科目屬于成本類(lèi)科目，其借方登記企業(yè)在各項(xiàng)活動(dòng)中發(fā)生的物流費(fèi)用，貸方登記直接轉(zhuǎn)入或者分配轉(zhuǎn)入有關(guān)科目的物流成本。一般而言，成本類(lèi)科目沒(méi)有余額。

2．“面面俱到”的思想設(shè)置會(huì)計(jì)科目的優(yōu)點(diǎn)

①五個(gè)二級(jí)科目涵蓋了物流活動(dòng)的全部范圍，特別是對(duì)于綜合型物流服務(wù)企業(yè)，可以清晰準(zhǔn)確的對(duì)物流的各個(gè)階段的活動(dòng)進(jìn)行核算、分析、控制和監(jiān)督。而三級(jí)科目既是對(duì)二級(jí)科目進(jìn)行再一次的細(xì)分，也是便于從物流功能分類(lèi)的角度計(jì)算物流成本，因?yàn)閺奈锪鞯墓δ軐?duì)物流成本進(jìn)行核算，可以加強(qiáng)對(duì)企業(yè)用于固定資產(chǎn)的控制，對(duì)于固定資產(chǎn)的維修及更新具有重要意義。②隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，會(huì)計(jì)電算化在企業(yè)中的應(yīng)用日益廣泛，單獨(dú)核算物流成本的工作量雖然比較大，但是大多數(shù)可以在電腦的幫助下完成，可操作性強(qiáng)。當(dāng)然，如果在的實(shí)際工作中將這些會(huì)計(jì)科目都設(shè)置出來(lái)，這樣無(wú)疑會(huì)耗費(fèi)大量財(cái)務(wù)成本，這也是不必要的，因此，在實(shí)際核算物流成本的過(guò)程中，企業(yè)可根據(jù)自身物流管理的要求和業(yè)務(wù)范圍，通過(guò)分析有關(guān)的會(huì)計(jì)資料，僅對(duì)企業(yè)本會(huì)計(jì)期間發(fā)生的成本設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目，而無(wú)需一一設(shè)置，即實(shí)際設(shè)置的物流成本的明細(xì)賬戶(hù)數(shù)量要遠(yuǎn)遠(yuǎn)少于列表的物流成本明細(xì)賬戶(hù)。另外，設(shè)置物流成本明細(xì)賬戶(hù)的一、二、三級(jí)次序時(shí)，也不必拘泥于列表中設(shè)置的次序，可根據(jù)本企業(yè)實(shí)際情況選擇設(shè)定。如果企業(yè)在某個(gè)物流活動(dòng)階段發(fā)生的物流成本不在這十個(gè)三級(jí)科目之內(nèi)，也可進(jìn)行增設(shè)，若金額較小，也可計(jì)入“除以上科目以外的其他費(fèi)用”，但要在相關(guān)賬簿中進(jìn)行信息披露。總之，一切從企業(yè)實(shí)際出發(fā)設(shè)置會(huì)計(jì)科目。

二、運(yùn)用計(jì)劃成本法核算物流成本：以某綜合型物流企業(yè)為例

計(jì)劃成本法是指以預(yù)先制定的計(jì)劃成本為基礎(chǔ)，用計(jì)劃成本和實(shí)際成本進(jìn)行比較，核算和分析成本差異的一種成本核算方法。筆者認(rèn)為，綜合型物流企業(yè)可以利用計(jì)劃成本法對(duì)直接物流成本進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。在實(shí)際調(diào)查中可知，我國(guó)物流成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于發(fā)達(dá)國(guó)家，造成這種現(xiàn)象的一個(gè)重要原因就是企業(yè)管理不善，而計(jì)劃成本法的一個(gè)優(yōu)勢(shì)就是可以通過(guò)實(shí)際成本與制定的計(jì)劃成本進(jìn)行比較分析加強(qiáng)成本控制，評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)績(jī)效，改善管理。

1．成本的核算過(guò)程

A企業(yè)為一家大型的綜合型物流服務(wù)企業(yè)，并且其物流業(yè)務(wù)頻繁。該公司的企業(yè)結(jié)構(gòu)圖：第一步，設(shè)置物流成本總賬科目。該科目下面設(shè)置供應(yīng)物流費(fèi)，生產(chǎn)物流費(fèi)，銷(xiāo)售物流費(fèi)，回收物流費(fèi)，廢棄物流費(fèi)，委托物流費(fèi)，向其他企業(yè)支付的物流費(fèi)七個(gè)二級(jí)科目。二級(jí)科目下方按要求設(shè)置以下明細(xì)科目：運(yùn)輸費(fèi)，保管費(fèi)，搬運(yùn)裝卸費(fèi)，包裝費(fèi)，流通加工費(fèi)，物流信息費(fèi)，物流管理費(fèi)，流動(dòng)資金占用費(fèi)，存貨風(fēng)險(xiǎn)費(fèi)，存貨保險(xiǎn)費(fèi)。并按費(fèi)用支付形態(tài)（材料費(fèi)，人工費(fèi)，維護(hù)費(fèi)，一般經(jīng)費(fèi)，特別經(jīng)費(fèi)，其他費(fèi)用）設(shè)置專(zhuān)欄。第二步，A綜合型物流服務(wù)企業(yè)物流成本核算實(shí)行計(jì)劃成本法。在每年年初以供應(yīng)物流費(fèi)，生產(chǎn)物流費(fèi)，銷(xiāo)售物流費(fèi)，回收物流費(fèi)，廢棄物流費(fèi)，委托物流費(fèi)，向其他企業(yè)支付的物流費(fèi)七個(gè)二級(jí)科目作為分界線制定當(dāng)年的計(jì)劃成本，計(jì)劃消耗，作為全年的成本核算的基數(shù)。第三步，每月用計(jì)劃成本進(jìn)行成本核算，計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差額為成本差異，計(jì)入“物流成本差異”調(diào)整科目。月末對(duì)“物流成本差異”科目賬面余額在月末物流成本和月末未完工物流成本之間進(jìn)行分配。

2．運(yùn)用計(jì)劃成本法的條件

一是建立合理可行的計(jì)劃成本。A企業(yè)是物流業(yè)務(wù)占總業(yè)務(wù)比重較大的企業(yè)，因此，雖然核定計(jì)劃成本的定量分析會(huì)在一定程度上面加大財(cái)務(wù)成本，但是與其相應(yīng)帶來(lái)的節(jié)約的物流成本量相比是微不足道的。計(jì)劃成本法通過(guò)計(jì)劃成本的制定、執(zhí)行、核算、控制、差異分析等一系列有機(jī)結(jié)合的環(huán)節(jié)，將成本的核算、控制、考核、分析融為一體，實(shí)現(xiàn)成本管理目的的一種成本管理制度。計(jì)劃成本是一種預(yù)定成本，是指A企業(yè)在本年度物流業(yè)務(wù)發(fā)生之前，首先建立物流成本預(yù)算計(jì)劃，并以企業(yè)想要達(dá)到的物流業(yè)務(wù)目標(biāo)利潤(rùn)為財(cái)務(wù)預(yù)算目標(biāo)，以物流業(yè)務(wù)前景為預(yù)算的編制基礎(chǔ)，綜合考慮市場(chǎng)和企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)輸?shù)戎T多因素，形成由供應(yīng)物流費(fèi)，生產(chǎn)物流費(fèi)，銷(xiāo)售物流費(fèi)，回收物流費(fèi)，廢棄物流費(fèi)，委托物流費(fèi)，向其他企業(yè)支付的物流費(fèi)等各個(gè)單項(xiàng)預(yù)算組成的財(cái)務(wù)責(zé)任指標(biāo)體系，形成最終合理的預(yù)算。

以財(cái)務(wù)預(yù)算為基礎(chǔ)，結(jié)合歷年物流成本數(shù)據(jù)，建立合理的計(jì)劃成本，并作為該年度物流成本核算的基礎(chǔ)。因此，只要分析每月的物流成本差異科目，就能從分析中找到該月物流業(yè)務(wù)方面存在的問(wèn)題以及可以吸取的經(jīng)驗(yàn)，為企業(yè)改善物流管理，降低物流成本提供依據(jù)。若“物流成本差異”科目為借方余額表示超支差異；若為貸方余額，為節(jié)約差異。超支差異表明該部門(mén)沒(méi)有完成指標(biāo)，若與指標(biāo)相差甚遠(yuǎn)，行政部門(mén)應(yīng)采取相關(guān)的懲處措施，從中吸取教訓(xùn)，與此同時(shí)，財(cái)政部門(mén)也應(yīng)該檢查該計(jì)劃成本所訂立的目標(biāo)是否太高，是否需要調(diào)整；節(jié)約差異表明企業(yè)超額完成指標(biāo)，企業(yè)：一方面，應(yīng)該對(duì)這一現(xiàn)象進(jìn)行嘉獎(jiǎng)，從其中汲取經(jīng)驗(yàn)；另一方面，也應(yīng)該對(duì)已制定的計(jì)劃成本進(jìn)行檢查是否高估了成本。企業(yè)應(yīng)采取各項(xiàng)措施，有效地降低物流消耗與成本，以達(dá)到所制定的計(jì)劃成本這一目標(biāo)成本。

二是必須實(shí)行完善的分級(jí)制度和嚴(yán)格的權(quán)責(zé)考核機(jī)制。A企業(yè)實(shí)行計(jì)劃成本法以核算物流成本最重要的原因就在于希望通過(guò)計(jì)劃成本法改善企業(yè)管理物流成本的效率以降低物流成本。若任務(wù)不明權(quán)責(zé)不清，則很難達(dá)到這一要求。建立分級(jí)制度及考核機(jī)制是實(shí)行計(jì)劃成本法的群眾基礎(chǔ)。為了調(diào)動(dòng)物流相關(guān)部門(mén)對(duì)物流成本控制的積極性，企業(yè)必須明確各個(gè)物流部門(mén)（供應(yīng)物流部門(mén)，生產(chǎn)物流部門(mén)，銷(xiāo)售物流部門(mén)，回收物流部門(mén)，廢棄物流部門(mén)，委托物流部門(mén)，向其他企業(yè)支付的物流費(fèi)部門(mén)）的成本控制方面的權(quán)限與責(zé)任，建立健全成本控制的責(zé)任制度。各個(gè)部門(mén)既要完成總部門(mén)（物流部門(mén)）分配下達(dá)本部門(mén)的各項(xiàng)費(fèi)用指標(biāo)，也要負(fù)責(zé)進(jìn)一步把該指標(biāo)分解下達(dá)到下屬的有關(guān)執(zhí)行單位和部門(mén)，甚至到個(gè)人，而形成一個(gè)全面完善的成本控制體系。在建立物流成本控制責(zé)任體制的同時(shí)，也要賦予各個(gè)物流部門(mén)一定的經(jīng)濟(jì)權(quán)限和利益，使其更加具有積極性和自主權(quán)。另外要建立嚴(yán)格的物流費(fèi)用審批制度。一切物流費(fèi)用的預(yù)算開(kāi)支都要經(jīng)過(guò)申請(qǐng)、批復(fù)等手續(xù)才可以領(lǐng)取，對(duì)私自領(lǐng)用等狀況要采取一些懲處措施比如扣工資等。當(dāng)然，這一程序也應(yīng)該盡量簡(jiǎn)化，不應(yīng)因手續(xù)的繁雜影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益。

3．實(shí)行計(jì)劃成本法的優(yōu)勢(shì)

一是“物流成本差異”科目的設(shè)置可以直觀地反映企業(yè)發(fā)生的實(shí)際物流成本與計(jì)劃物流成本之間的差額，企業(yè)只要通過(guò)分析物流成本差異科目，就可以知道物流部門(mén)在物流成本管理各方面存在的問(wèn)題以及為如何改進(jìn)提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)和定量分析。這樣無(wú)疑可以節(jié)約大量時(shí)間成本和人力成本，為企業(yè)進(jìn)行物流成本的管理提供更加合理的依據(jù)。二是在信息化處理過(guò)程中簡(jiǎn)便易行。現(xiàn)在大多數(shù)企業(yè)尤其是大中型企業(yè)基本都已實(shí)現(xiàn)信息化處理成本信息。采用實(shí)際成本法，若物流企業(yè)的物流業(yè)務(wù)較多，每個(gè)月都需要將大量的物流成本數(shù)據(jù)錄入到計(jì)算機(jī)中，出錯(cuò)的可能性較大。但是采用計(jì)劃成本法核算物流成本，只需要在年初錄入一次（一般情況下，計(jì)劃成本一經(jīng)確定，在本年度不得隨意更改），出錯(cuò)的可能性較小。三是計(jì)劃成本法應(yīng)用的最重要作用就是為了更好的管理。運(yùn)用計(jì)劃成本法建立合理可行的物流計(jì)劃成本不僅可以進(jìn)行科學(xué)決策、預(yù)測(cè)、事中控制和事后分析、監(jiān)督，充分反映成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)需求的信息，也可以通過(guò)完善的分級(jí)制度和嚴(yán)格的權(quán)責(zé)考核制度在管理方面降低物流成本，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下占據(jù)價(jià)格優(yōu)勢(shì)，從物流成本的管理中取得效益。

作者：郭欣慧 段一群 單位：南京信息工程大學(xué)